新金融工具会计准则税务操作指引
第一章 总则第一条 【目的和依据】为适应经济活动的发展，与国际财务报告准则保持趋同，继2014年第一次会计准则变革以后，财政部2017年再次对会计准则进行了较大修订。其中，修订的新金融工具准则主要包括《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》及《企业会计准则第37号——金融工具列报》，该准则与国际会计准则理事会2014年发布的《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS 9）趋同。为了明确新旧金融工具准则的转换对银行业各类金融工具的税务影响，依据《企业会计准则》、《企业所得税法》、《增值税暂行条例》及国家其他有关法律法规和税收文件，中国银行业协会财务会计专业委员会组织制定本指引。
第二条 【适用范围】
本指引适用主体为在中华人民共和国境内设立的商业银行。
本指引适用的金融工具为按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会
计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》及《企业会计准则第37号——金融工具列报》相关规定确认和计量的各类金融工具。
中国银行业协会会员单位应根据监管规定、会计准则和税收法律，参考本指引提供的技术规范进行税务处理，非会员单位可参照执行。税收政策调整与本指引不一致的，以税收政策及主管税务机关判断为准。
大小比第三条 【政策实施】
新金融工具准则分类分批实施：对在上市的公司（含在境内均上市）而言，该准则自2018年1月1日起施行；对其他境内上市公司及新三板挂牌公司，该准则自2019年1月1日起施行；对于非上市企业，自2021年1月1日起施行。
第二章 分则第四条 【总体影响】新金融工具准则实施后，金融工具分类由原来的四分类（可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）变更为三分类：以摊余成本计量的金融资产（简称“AC”）、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（简称“FVOCI”）、以公允价值计量且其
变动计入当期损益的金融资产（简称“FVTPL”）。新金融工具准则实施后，对于AC、FVOCI以及FVTPL类金融资产在购入环节、持有环节以及最终的处置环节中产生的利息收入、资产减值准备、公允价值变动损益以及金融商品转让价差，在企业所得税和增值税处理上，均存在税会差异。
第五条 【准则转换日企业所得税的处理】准则转换日时，利息收入、资产减值准备以及公允价值变动追溯调整的影响主要体现在企业所得税方面。（一）准则转换日利息收入的追溯调整对企业所得税的影响根据《企业所得税法实施条例》第十八条企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。在准则转换日，针对FVTPL类债务工具，商业银行一般仍按照权责发生制确认收入，准则的转换对此不产生影响，准则转换前后的税会差异相同，调整方式继续延续转换前的企业所得税处理[1]，可以参考如下示例：
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FVTPL类债务工具利息收入追溯调整的税会影响 | ||
时点 | 会计处理 | 税务处理 分手在雨天 |
旧准则下 | 按照权责发生制确认利息收入 | 缴纳企业所得税，无需进行纳税调整处理 |
准则转换日 | ||
准则转换日后 | ||
（二）准则转换日资产减值准备和公允价值变动的追溯调整对企业所得税的影响
根据《企业所得税法》第十条第七款，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（七）未经核定的准备金支出；《企业所得税法实施条例》第五十五条企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。第五十六条企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
在准则转换日，资产减值准备/公允价值变动的追溯调整会将减值准备/公允价值变动转入未分配利润、以前年度损益调整或其他综合收益。在企业所得税处理上，由于补提/转回的资产减值准备和公允价值变动损益不影响以前年度应纳税所得额，因此资产减值准备/公允价值变动在准则转换日的追溯调整不会对企业所得税应纳税额产生影响。商业银行在准则转日还需要考虑的以下事项：
1.如果商业银行采用资产负债表法即通过资产减值准备/公允价值变动资产或负债科目进行企业所得税调整处理的，则准则转换当年，以追溯调整后的资产减值准备以及公允价值变动余额作为期初余额进行后续企业所得税处理；九月的别称
2.如果商业银行采用利润表法即通过资产减值损失/公允价值变动损益科目进行企业所得税前调整的，则上述两项项目的调整方式不受准则转换的影响。
综上，准则转换对资产减值准备和公允价值变动追溯调整的税会影响可以参考如下总结：
资产减值准备/公允价值变动追溯调整的税会影响 | ||
调整方式 | 转换日会计处理 | 转换日其他事项 |
资产负债表法 | 将减值准备/公允价值变动转入未分配利润/以前年度损益调整/其他综合收益 | 准则转换当年以追溯调整后的资产减值准备以及公允价值变动余额作为期初余额进行后续企业所得税处理 |
利润表法 | 无影响 | |
第六条 【准则转换日增值税的处理】根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号) 第四十五条，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。由于利息收入增值税纳税义务发生时间为合同约定的付息日，因此，在准则转换日时，原则上不涉及针对利息收入追溯调整的增值税影响。如商业银行增值税计税规则并非合同约定的付息日的，则需要根据税法相关规定对增值税计税规则进行调整。
第七条 【准则转换日后利息收入的企业所得税处理】
根据《企业所得税法实施条例》第十八条企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。（一）准则转换日后，AC、FVOCI类、FVTPL类
债务工具的利息收入的企业所得税影响1. 对于AC、FVOCI类债务工具，会计上按照实际利率法进行后续计量；根据企业所得税法的规定，利息收入应按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入；该差异在准则转换前就已存在，税务机关对此差异认可，因此准则转换日后无需就该项差异进行纳税调整。2. 对于FVTPL类债务工具，商业银行一般仍按照权责发生制确认收入，准则转换前后的税会差异相同，调整方式继续延续转换前的企业所得税处理[2]。（二）准则转换日后，免税收入的企业所得税影响根据《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）第二条第二款规定，对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。《企业所得税法》第二十六条第一项规定，国债利息收入免征企业所得税。第二项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税。《关于永续债企业所得税政策问题的公告》（财政部、税务总局公告2019年第64号）第一条规定，企业发行的永续债，可以适用股息、红利企业所得税政策，即：投资方取得的永续债利息收入属于股息、红利性质，按照现行企业所得税政策相关规定进行处理，其中，发行方和投资方均为居民企业的，永续债利息收入可以适用企业所得税法规定的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税规定；同时发行方支付的永续债利息支出不得在企业所得税税前扣除。对于课余生活有哪些
证券投资基金、国债、居民企业股权（包括符合条件的永续债利息收入）等享受所得税免税优惠的资产，需要按照税法规定以合同约定的债务人应付利息的日期确认企业所得税应税收入，并作免税处理。其中：如果该项资产被分类至FVTPL类债务工具，商业银行一般也仍按照权责发生制确认收入，准则转换前后的税会差异相同，调整方式继续延续转换前的企业所得税处理，对免税的利息收入，需要按照实际取得免税收入并在会计上确认收入时点进行免税处理，即：1.未逾期，则可做免税调减；2.发生逾期，则不可做免税调减，未来实际收到时，再做免税调减。综上，准则转换日后，AC、FVOCI类债务工具及FVTPL类债务工具的利息收入的税会影响可以参考如下总结：
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