纳税辅导-
税前扣除政策的异同
邢国平
土地增值税与企业所得税虽然都是以收人减支出为征 税对象，但在扣除政策上既有相同之处也有不同之规，尤其 是房产开发企业弄清其中的相同与不同尤为重要
_、税前扣除政策的相同点1.
各项扣除均以产权证书为前提。这里的产权证书，是 指房产开发企业获得土地开发权的证明和其他使用土地单 位获得的土地使用证明以及单位或者居民购买经营用房获 得产权证明，目前房屋权属证明也称为《
不动产权证书》，过 去称为《房屋所有权证》。
国有土地使用或房屋权属证明，是土地增值税和企业所 得税税前扣除的前提，没有获得国有土地使用或房屋权属证 明，其开发或购置成本就不能在土地增值税清算时扣除，该 项资产的折旧（或购置成本）以及为该项资产保值增值发生 的费用也不能在企业所得税前扣除3
2.
用于扣除成本费用的会计核算凭证是一致的。按照现 行财税法律法规的规定，不论是土地增值税还是企业所得税 其扣除的成本费用都是以会计核算数据为基础的。按照《企 业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018 年第28号）的规定，企业所得税税前扣除凭证，是指企业在计 算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收人有关的、合 理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证，包括自制用 于成本、费用、损失和其他支出核算的工资表、折旧摊销以及 按照该公告第九条、第十条规定从个人(非个体工商户）购进 业务的符合条件的内部凭证；从其他单位、个人取得的用于 证明其支出发生的发票(包括纸质发票和电子发票）、财政票 据、完税凭证、收款凭证、分割单等外部凭证；以及从购 进货物或者劳务取得的具有发票性质的收款凭证、相关税费 缴纳凭证。这与土地增值税扣除项目在会计核算上体现的 凭证是一致的3其中包括按照《国家税务总局关于营改增后得白血病去世留着一双儿女的帮扶户说:“我一定好好干，争 取以后再不要出现在领扶贫物资的现场。”听到这充满信心 的
话语，税务干部结对拔穷根，帮助帮扶户脱贫致富的信心 也更足了。扶贫先扶志，只要志气立起来，行动实起来，他们
土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016 年第70号，以下简称国家税务总局公告2016年第70号)第五 条规定，接受建筑安装服务必须取得在备注栏注明建筑服务 发生地县(市、区)名称及项目名称的发票。
3.
均按收人与支出配比的原则确定扣除金额。《企业所得
税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收人有关的、合 理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计 算应纳税所得额时扣除。”
《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管 理有关问题的通知》（国税发[2006] 187号，以下简称国税发 [2006] 187号)第三条第(二)项、第八条、《土地增值税清算管 理规程》（国税发[2009]91号发)第十九条第（二)项等规定， 房产开发企业在土地增值税清算时对开发产品未出售，也未 转为自用（含用于出租的，指未办理产权转移手续，下同），但
已达到清算条件，被主管税务机关确定需要清算的，对剩余
未转让、未转为自用（含用于出租的，指未办理产权转移手 续）的房地产，其待实现的收人不记人清算的收入总额，已实 现的成本费用也应从总成本费用中剔除，清算后销售或有偿 转让、或转为自用时，应按规定进行土地增值税的纳税申报， 收人按规定确认，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成 本费用乘以销售或转让面积计算税率和速算扣除系数适 用清算时确定的税率和速算扣除系数，
以上文件的规定说明土地增值税和企业所得税对成本 费用支出额扣除的属性是一致的：都是销售部分对应的成 本费用，非销售部分对应的成本费用不允许在清算时扣除3
4.
均享受加计扣除政策。《企业所得税法》第三十条规定，
企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：
(1>开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；按 照研究开发费用的50%加计扣除形成无形资产的，按照无形一定会芝麻开花节节高，一年更比一年好。
据统计，几年来，肃州区税务局先后选派108批次1100 人次的税务干部，投人帮扶财力物力146万元，为脱贫攻坚贡 献了税务力量。
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纳税辅导、
资产成本的150%摊销
(2)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支 付的丁.资_按照支付给残疾职r . r .资的loo %加计扣除
《土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细 则》)第七条第(六)项规定.对从事房地产开发的纳税人可按 取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和，加计 20%#j 扣除虽然享受加计扣除的项目和幅度不同，但都对 是对政府支持的项目享受加计扣除政策。
5.对固定资产都享受一次性扣除政策，《财政部、国家税 务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》 (财税[2014]75号）第一条、第二条规定：“对所有行业企业 2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备，单位 价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计 算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超 过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。”“对 所有行业企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产，允 许一次性计入当期成本费用在汁算应纳税所得额时扣除，不 再分年度计算折旧。”虽然在具体执行中对“生物药品制造 业，$用设备制造业，铁路.船舶、航空航天和其他运输设备 制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造 业，信息传输、软件和信息技术服务业”等行业企业以外的企 业执行该政策有所争议，但如果主管税
务机关认为可以执 行，其记人到开发成本和开发费用中的固定资产一次性折 旧，在汁算上地增值税吋也应当扣除，且应加i 十扣除的也应 当加计扣除，包括按取得土地使用权所支付的金额和房地 产开发成本之和的20%计算的加计扣除以及以此按5%或 10%计算确定的房地产开发费用项，
二、税前扣除政策的不同点
土地增值税和企业所得税的税前扣除项f i 虽然都以权 责发生制为基础，以实际支付为前提，但由于调节目的和手 段不同，扣除政策也存在不同，主要表现在：
1.
清算与汇算的所属期不同。按照《实施细则》第八条、
第十六条及其他有关政策规定，土地增值税的清算以房地产 成本核算的最基本的核算项H 或核算对象为单位=在项H 全部竣工结算前或达到主管税务机关要求清算的条件前，可 按转让房地产的收人预征，待项H 全部竣T .结算或达到主管 税务机关要求的清算条件后再进行清算，多退少补而《企 业所得税法》第五十四条规定，企业所得税分月或者分季预 缴，年度终了五个月内汇算清缴，结清应缴应退税款即：土 地增值税按项目清算，可以是一年.也可跨几年，而企业所得 税除重组、破产等随时清算外般是按年汇算，多退少补。
2.所得税法
土地闲置费扣除政策不同《国家税务总局关于土地增 值税清算有关问题的通知》（国税闲[2010]220号，以下简称
闻税函[20丨0]220号)第四条规定，房地产开发企业逾期开发 缴纳的土地闲置费不得扣除企业所得税则据实扣除=
3.
用自建房地产安置回迁户成本扣除不同。国税函
[2010]220号第六条规定，房地产企业用建造的该项目房地 产安置冋迁户的，安置用房视同销售处理，即：按国税发 [2006] 187号第二条第(一）款规定确认收人（本企业在同一 地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；或由主 管税务机关参照当地 '当年、同类房地产的市场价格或评估价 值确定），同时将此确认为房地产开发项0的拆迁补偿费；开 发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造 的，房屋价值按国税发[2006] 187号第三条第（一)款的规定 计算，计人本项0的拆迁补偿费…企业所得税则以实际支出 数在税前扣除^
4.
无偿移交公共设施扣除不同。国税发[2006] 187号第
四条第（三)项规定，房地产开发企业将开发建造的与清算项 目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场(库）、物业管理 场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿 所、医院、邮电通信等公共设施无偿移交给政府、公用事业单 位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可在清算时 扣除。企业所得税则要要区分赞助（含非公益性捐赠，下同） 和公益性捐赠两种情况：属于赞助的不予扣除，属于公益性 捐赠的在年度利润总额12%以内的部分准予扣除，超过年度 利润总额12%的部分，准予结转以后3年内在计算应纳税所 得额时扣除_
5.
对开发费用(期间费用)扣除不同。按照《实施细则》第
七条第（三)项、国税函[2010]220号第三条等规定，对开发土 地和新建房及配套设施的费用，包括销售费用、管理费用、财 务费用，不是按实际发生额而是比例扣除，有两个比例，适用 那个取决于财务费用中的利息支出：
能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金 融机构的贷款证明的。扣除金额为利息支出加上按取得土
地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和不超过5%的 比例(具体按省级人民政府规定执行，下同)扣除。
不能按转让房地产项S 计算分摊利息支出，或不能提供 金额金融机构贷款证明的，整个房地产开发费用按地价款和 房地产开发成本之和不超过10%的比例计算扣除=
具体在确定时还应注意以下五点：(1)
利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮
幅度的部分不允许扣除。
(2) 超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除，
(3)
全部使用纟I 有资金，没有利息支出的，按上述⑵的方
法计算扣除
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(4) 房地产开发企业既向金融机构借款，乂有其他借款 的，其房地产开发费用不能同时用上述两种方法计算扣除，
只能选其中的一种方法。
(5) 土地增值税清算时，已经计人房地产开发成本的利
息支出，应调整至财务费用中计算扣除。企业所得税按实际
支出扣除，借款利息按不高于金融机构同期贷款利率据实扣
除。
6. 对旧房及建筑物成本扣除不同。按照《土地增值税暂 行条例》（以下简称《暂行条例》）第六条第（三)项、《实施细
则》第七条第（四）项以及国家税务总局公告2016年第70号
第六条、国税函[2010]220号第七条等规定，旧房及建筑物按
评估价格扣除，具体按由政府批准设立的房地产评估机构评
定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格确定(评估价格
须经当地税务机关确认）。凡不能取得评估价格，但能提供
购房发票的，其《暂行条例》第六条第(一）、（三)项规定的取
得土地使用权所支付的金额和新建房及配套设施的成本、费
用（以下简称房地产开发费用)扣除项目的金额，按照发票所
载的价税合计金额(取得营改增前发票的为发票金额），从购
买年度起至转让年度止每年加计5%计算，其中“每年”按购
房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一
年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一
年。企业所得税按处置的净损失扣除。
7. 加计扣除的项目不同。计算土地增值税不但对旧房成 本加计扣除，按照《暂行条例》第六条第(五)项和《实施细则》
第七条第(六)项等规定，对从事房地产开发的纳税人可按取
得土地使用权所支付的金额和房产开发成本之和，加计20%
2月4曰，国家税务总局十堰市税务局团委来到税务单身公寓，与春
节不返乡的税务青年一起包饺子过年，代表市局党委为他们送去节日的
问候和新春的祝福。（图/文：鄂税网）纳税辅导、
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的扣除额=企业所得税只有开发新技术、新产品、新工艺发
生的研究开发费用和安置残疾人员及国家鼓励安置的其他
就业人员所支付的工资才享受加计扣除政策，其他则一般均
按折旧(摊销）和实际支出扣除。
8. 对虚假项目扣除政策不同。除出售旧房及建筑物外，
按照《暂行条例》第九条、《实施细则》第七条以及其他相关政
策规定，房产开发企业在计算土地增值税时具有下列情况之
一的，需要对扣除成本按评估价扣除：隐瞒、虚报房地产成交
价格的；提供扣除项n金额不实的；转让房地产的成交价格
低于房地产评估价格，又无正当理由的。其计算公式为：扣除成本=重置成本价X成新度折扣率，
重置成本价=交易实例房地产价格X实物状况因素修正X
权益因素修正X区域因素修正X其他因素修正。
也就是说，房产开发企业转让新建房地产如果存在上述
三种情况之一的，也需要对成本项目金额进行评估扣除。企
业所得税则对隐瞒、虚假的成本费用支出不允许扣除。
9. 对代收费用扣除不同。按照《财政部、国家税务总局关 于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[丨995 ]48
号，以下简称财税字[1995]48号）第六条的规定，对在销售时
按县级以上人民政府规定代收的各项费用汁人房价向购买
方一并收取的，在将代收费用作为转让房地产所取得的收人
计税后，实际支付的代收费用，在计算扣除项目金额时予以
扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；代收费用在房价
之外单独收取且未计入房地产价格的，不作为转让房地产的
收入，对实际支付的代收费用也不得在计算增值额时扣除-
在计算企业所得税应纳企业所得额时因代收费用不符合收
入确认条件，不论属于上述哪种情况一律不允许在税前扣
除。
10. 对评估费的扣除政策不同。财税字[1995」48号第十 二条规定，纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而
对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时
予以扣除。对《暂行条例》第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房
地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增
值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣
除。企业所得税则没有此规定。
11. 对“四项”费州扣除不同。国税发[2006]丨87号第四条 第(二)项规定，房地产开发企业办理土地增值税清算所附送
的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用
的凭证或资料不符合清算要求或不实的，税务机关可参照当
地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房
屋结构、用途、区位等因索，核定上述四项开发成本的单位面
积金额标准，并据以计算扣除。企业所得税则据实扣除，不
实的不予扣除。
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